Учитываем расходы на проценты по долговым обязательствам. Часть вторая

Учет процентов по долговым обязательствам

Учитываем расходы на проценты по долговым обязательствам. Часть вторая

УСН | ДОХОДЫ-РАСХОДЫ

Верстакова Е. В., 
практикующий бухгалтер

«Упрощенцы», так же как и компании, находящиеся на общей системе налогообложения, могут учесть в расходах проценты за пользование кредитными средствами. Важным моментом в учете процентов является то, что эти расходы в целях налогового учета являются нормируемыми.

Закрытый перечень расходов при «упрощенке» позволяет налогоплательщику уменьшать полученные доходы как на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), так и на расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ (пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Однако в п. 2 ст. 346.16 НК сказано, что такие расходы принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст.ст. 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ. А это означает, что «упрощенцы» учитывают проценты по кредитам в расходах так же, как и организации, находящиеся на ОСН, с разницей только в дате признания расхода. У «упрощенцев» – это день оплаты, у организаций на ОСН – день начисления процентов по договору либо последний день месяца. Сам же расчет той части процентов, которая учитывается в расходах, одинаков. Он подробно изложен в ст. 269 НК РФ.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Для налогового учета под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Суть в том, что предельную величину процентов по кредитам, учитываемых в затратах, можно рассчитать двумя способами.

Первый вариант – это признание расходом процентов, начисленных по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Причем НК РФ дает понятие сопоставимых условий – это долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Иными словами, если у организации имеется несколько кредитов, выданных на схожих условиях, то предельным размером процентов, учитываемых в затратах, будет являться средний процент, рассчитанный между имеющимися кредитами, увеличенный на 20%.

ВАЖНО В РАБОТЕ

Расходами признаются как проценты за пользование кредитными средствами банков, так и проценты по займам, полученным от других коммерческих организаций.

Пример 1.

У ООО «Альфа» есть 3 кредита. Первый выдан банком ОАО Банк ВТБ под 15% на 1 год, второй – банком РОСТБАНК на 1 год под 18% годовых и третий – банком ОАО Сбербанк на 2 года под 19% годовых.

Все кредиты выданы под залог недвижимости. Средний процент полученных кредитов составляет 17,3%. Это означает, что в расходы можно принять проценты по кредитам не более 20,76% = (17,3 + отклонение 20%).

Второй вариант – это признание в расходах предельной величины процентов, равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% – по долговым обязательствам в иностранной валюте. Этот метод удобен тем, что его можно использовать как при отсутствии долговых обязательств на сопоставимых условиях, так и по выбору налогоплательщика.

Учитывать здесь необходимо то, что коэффициент увеличения ставки рефинансирования меняется. В изначальной редакции ст. 269 НК РФ ставка рефинансирования увеличивалась в 1,1 раза.

Однако на 2014 год предельная величина процентов принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка РФ и коэффициента 0,8 – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Сама ставка рефинансирования на сегодняшний день составляет 8,25% (указание Банка России от 13.09.2012 № 2873-У).

Пример 2.

ООО «Альфа» был взят кредит 1 000 000 руб. под 15% годовых (для простоты примера расчет процентов приведем за 1 месяц, например за 30 дней). Рассчитываем предельную величину процентов: 8,25 x 1,8 = 14,85. То есть в расходы можно учесть только проценты в размере 14,85.

Разница 0,15% (15 – 14,85) в расходы в целях налогообложения не попадает, а значит не уменьшает налогооблагаемую базу и соответственно сам налог. Таким образом, организация уплатит проценты банку 12 328,78 руб. = (1 000 000 x 15 x 30 : 365 x 100), а в Книге учета доходов и расходов укажет только 12 205,49 руб.

= (1 000 000 x 14,85 x 30 : 365 x 100).

Бухгалтерский учет в целях УСН

В п. 6 ПБУ 15/2008 сказано, что расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Поскольку ничего про объем затрат не сказано, то проценты включаются в расходы в бухучете в полном объеме.

Необходимо только расходы по займам отражать в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу или кредиту (п. 4 ПБУ 15/2008).

В Плане счетов для учета кредитов, займов и процентов по ним предусмотрены счета 66 (по кредитам и займам, полученным на срок не более 12 месяцев) и 67 (срок более 12 месяцев). Данные счета являются пассивными, т. е. все начисления осуществляются по кредиту данных счетов.

К данным счетам предусмотрены субсчета:

  • 66.1 – Краткосрочные кредиты;
  • 66.2 – Проценты по краткосрочным кредитам;
  • 66.3 – Краткосрочные займы;
  • 66.4 – Проценты по краткосрочным займам.

Аналогично открываются субсчета к счету 67, но уже в отношении долгосрочных кредитов и займов.

Согласно п. 7 ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами. Таким образом, при оплате процентов по кредитам в бухучете будут сделаны следующие записи:

  • Дебет 91.2 / Кредит 66.2 – начислены проценты по кредиту;
  • Дебет 66.2 / Кредит 51 – оплачены проценты.

Поскольку в бухучете проценты учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся, а в налоговом учете – в момент оплаты, «упрощенцы» сталкиваются с тем, что возникают временные разницы, которые регулируются ПБУ 18/02. Однако это ПБУ не применяется субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.

Документальное оформление

Основным документом, подтверждающим расходы по долговым обязательствам, является кредитный договор, или договор займа. Сами проценты в бухучете начисляются бухгалтерской справкой, которая подписывается главным бухгалтером.

Утвержденной формы данного документа нет, поэтому составляется она в произвольной форме, но с учетом ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Бухгалтерская справка о начислении процентов может выглядеть следующим образом:

Источник: https://buhpressa.ru/svezhij-nomer/92-sentyabr-2014/1118-uchet-protsentov-po-dolgovym-obyazatelstvam

Контролируемая задолженность

В ст.

269 Налогового кодекса РФ существует достаточно сложное правило определения контролируемой задолженности, направленное против иностранных юридических и физических лиц, которые могут подменять дивиденды, получаемые от российских компаний, процентами, начисляемыми на задолженность. Такая подмена весьма выгодна именно российским компаниям, поскольку проценты учитываются при расчете налога на прибыль, а дивиденды – нет.

Согласно ст. 269 НК РФ особый порядок признания процентов по долговым обязательствам применяется при выплате процентных доходов российскими компаниями, имеющими непогашенную задолженность:

– по долговому обязательству перед иностранной компанией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного капитала этой российской организации;

– по долговому обязательству перед российской компанией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом вышеуказанной иностранной компании;

– по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо или непосредственно сама иностранная компания выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства.

Любой из приведенных выше вариантов признается в целях ст. 269 НК РФ контролируемой задолженностью перед иностранной компанией.

В этом случае в данной статье установлено особое правило: проценты, выплачиваемые сверх предельного уровня, рассчитываемого на основе коэффициента капитализации и доли участия иностранной материнской компании в российской, рассматриваются как выплата дивидендов и облагаются по соответствующей ставке налога.

Проценты принимаются в уменьшение налогооблагаемой прибыли российской компании в составе налоговых вычетов также с учетом правила капитализации.

Если российская фирма имеет контролируемую задолженность перед иностранной компанией и размер непогашенных долговых обязательств более чем в три раза (а для банков и компаний, занимающихся лизингом, – более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой ее активов и величиной обязательств на последний день отчетного или налогового периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п. 1 ст. 269 НК РФ применяются особые правила (разница между суммой активов и величиной обязательств компании называется собственным капиталом).

При наступлении вышеуказанных обстоятельств российская компания обязана на последний день каждого отчетного или налогового периода исчислить предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном или налоговом периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации.

Коэффициент капитализации рассчитывается на последнюю отчетную дату отчетного или налогового периода путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия иностранной компании в уставном капитале российской организации, и деления полученного результата на три. Для банков и компаний, занимающихся лизингом, делитель равен 12,5.

При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по их уплате, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

После определения величины предельных процентов, признаваемых в расходах, нужно рассчитать разность между фактически начисленными и предельными процентами.

Положительная разница приравнивается для целей налогообложения к дивидендам, выплаченным иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом на прибыль. Так указано в п. 4 ст. 269 НК РФ. По общему правилу применяется ставка, приведенная в п. 3 ст. 284 Кодекса, т.е. 15%.

Однако если в действующих соглашениях об избежании двойного налогообложения предусматриваются пониженные ставки для дивидендов, выплачиваемых иностранной компании, то при выполнении всех прочих условий соглашения – размер доли в уставном капитале, подтверждение резидентства и т.д. – нужно применять именно их.

Пример. Иностранная компания, зарегистрированная в США, предоставила российскому ООО “Триатлон” заем в размере 200 000 долл. США.

В соответствии с договором проценты уплачиваются ежегодно исходя из ставки в размере 20% годовых.

По итогам 2009 г. проценты начислены в размере 40 000 долл. (200 000 долл. x 20%). На дату начисления курс доллара, установленный Банком России, составил 30,2442 руб/долл. Таким образом, в российских рублях сумма начисленных процентов составляет 1 209 768 руб.

Американская компания владеет 45% уставного капитала российского общества.

По итогам 2009 г. величина собственного капитала российской компании оказалась равна 1 460 000 руб.

Величина собственного капитала, соответствующая доле участия американской компании в уставном капитале российской организации, – 657 000 руб. (1 460 000 руб. x 45%).

Коэффициент капитализации составляет 3,0689 (200 000 долл. x 30,2442 руб/долл. : 3 : 657 000 руб.).

Предельная величина включаемых в расходы процентов, рассчитанная в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, составляет 394 202 руб. (1 209 768 руб. : 3,0689).

В соответствии с Договором между Российской Федерацией и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.1992 дивиденды могут облагаться налогом в России, но налог, взимаемый в таком случае, не будет превышать:

– 5% валовой суммы дивидендов, если лицо, фактически имеющее на них право, является компанией, владеющей не менее чем 10% акций с правом голоса (или, применительно к России, если отсутствуют акции с правом голоса, – не менее чем 10% уставного капитала) компании, выплачивающей дивиденды;

– 10% валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Положительная разница между фактически выплаченными и предельными процентами, рассчитанными в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, составляет 815 566 руб. (1 209 768 – 394 202). Эта сумма в целях налогообложения приравнивается к дивидендам и облагается налогом на прибыль по ставке 5%. Величина удержанного налога будет равна 40 778 руб. (815 566 руб. x 5%).

Нюансы

Источник: http://www.pnalog.ru/material/uchet-procentov-po-dolgovym-obyazatelstvam

О бухгалтерии
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!: